所得稅、企業(yè)合并)

1、1,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,一、企業(yè)合并的界定、類型及方式二、同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理四、業(yè)務(wù)合并的處理五、兩種方法的比較六、銜接規(guī)定,2,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,一、企業(yè)合并的界定、類型及方式企業(yè)合并指將兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)報(bào)告主體 －－個(gè)別報(bào)表 合并報(bào)表 控制－－自非控制至控制為企業(yè)合并,

2、3,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,一、企業(yè)合并的界定、類型及方式根據(jù)參與合并的企業(yè)在合并前后是否受同一方或相同的多方最終控制，分為同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并國(guó)際準(zhǔn)則：僅規(guī)范獨(dú)立企業(yè)之間的購(gòu)并,4,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,一、企業(yè)合并的界定、類型及方式同一控制下的企業(yè)合并：參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時(shí)性的同一方：母公司或有關(guān)主管單位相同的多方：根據(jù)投資者的合

3、同或協(xié)議暫時(shí)性：合并前（1年） 合并后（1年）,5,1. 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,同一控制下的企業(yè)合并： 企業(yè)合并前 企業(yè)合并后,母公司P,子公司A,子公司B,孫公司B1,,,,,,,,母公司P,子公司A,子公司B,孫公司B1,,,,,,6,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,一、企業(yè)合并的界定、類型及方式同一控制下企業(yè)合并的特點(diǎn)：不屬于交易，資產(chǎn)

4、、負(fù)債的重新組合交易作價(jià)往往不公允,7,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,一、企業(yè)合并的界定、類型及方式非同一控制下的企業(yè)合并：參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制的情況下進(jìn)行的合并特點(diǎn)：非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進(jìn)行的合并以市價(jià)為基礎(chǔ)，交易作價(jià)相對(duì)公平合理,8,1. 企業(yè)合并,合并方式 購(gòu)買方 被購(gòu)買方

5、 （合并方） （被合并方）吸收合并 取得對(duì)方資產(chǎn) 解散 并承擔(dān)負(fù)債 新設(shè)合并 由新成立企業(yè) 參與合并各 持有參與合并

6、 方均解散 各方資產(chǎn)負(fù)債 控股合并 取得控制權(quán) 保持獨(dú)立 體現(xiàn)為長(zhǎng)期股權(quán) 成為子公司

7、 投資,9,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,二、企業(yè)合并的界定、類型及方式會(huì)計(jì)上的企業(yè)合并與法律意義合并的關(guān)系會(huì)計(jì)：控股合并、吸收合并、新設(shè)合并公司法：吸收合并、新設(shè)合并,10,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,二、同一控制下企業(yè)合并的處理從最終控制方角度確定相應(yīng)的處理原則原則：不按公允價(jià)值調(diào)整合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債、不形成商譽(yù),11,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,二、同一控制下企業(yè)合并的處理同一控

8、制下控股合并1.長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本確定以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)作為合并對(duì)價(jià)的，以所取得的對(duì)方賬面凈資產(chǎn)份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，差額調(diào)整資本公積和留存收益,12,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,二、同一控制下企業(yè)合并的處理例1：某集團(tuán)內(nèi)一子公司以賬面價(jià)值為1000萬(wàn)、公允價(jià)值為1600萬(wàn)元的若干項(xiàng)資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)，取得同一集團(tuán)內(nèi)另外一家企業(yè)60％的股權(quán)。合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為1500萬(wàn)長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為900萬(wàn)

9、差額100萬(wàn)調(diào)整資本公積和留存收益,13,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,二、同一控制下企業(yè)合并的處理借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 9000000 資本公積 1000000 貸：有關(guān)資產(chǎn) 10000000如資本公積不足沖減，沖減留存收益,14,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,二、同一控制下企業(yè)合并的處理同一控制下控股合并1.長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本確定合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為對(duì)價(jià)的，

10、應(yīng)按所取得的被合并方賬面凈資產(chǎn)的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，該成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額調(diào)整資本公積和留存收益,15,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,二、同一控制下企業(yè)合并的處理同一控制下控股合并例2：甲企業(yè)發(fā)行600萬(wàn)股普通股（每股面值1元）作為對(duì)價(jià)取得乙企業(yè)60％的股權(quán)，合并日乙企業(yè)賬面凈資產(chǎn)總額為1300萬(wàn)元。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 7800000 貸：股本 6000000

11、 資本公積 1800000,16,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,二、同一控制下企業(yè)合并的處理同一控制下吸收合并和新設(shè)合并：取得的資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)按其在被合并方的原賬面價(jià)值入賬會(huì)計(jì)政策調(diào)整所確認(rèn)資產(chǎn)賬面價(jià)值與合并對(duì)價(jià)的差額，調(diào)整資本公積、留存收益,17,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,例3：A公司于2006年3月10日對(duì)同一集團(tuán)內(nèi)某全資B公司進(jìn)行了吸收合并，為進(jìn)行該項(xiàng)企業(yè)合并，A公司發(fā)行了600萬(wàn)股

12、普通股（每股面值1元）作為對(duì)價(jià)。合并日，A公司及B公司的所有者權(quán)益構(gòu)成如下：,18,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,A公司 B公司股本 3600萬(wàn) 股本 600萬(wàn)資本公積 1000萬(wàn) 資本公積 200萬(wàn)盈余公積 800萬(wàn)

13、 盈余公積 400萬(wàn)未分配利潤(rùn) 2000萬(wàn) 未分配利潤(rùn) 800萬(wàn)合計(jì) 7400萬(wàn) 合計(jì) 2000萬(wàn),19,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,A公司應(yīng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：借：凈資產(chǎn) 20000000 貸：股本 6000000

14、 資本公積 14000000將B公司在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益1200萬(wàn)元自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益借：資本公積 12000000 貸：盈余公積 4000000 利潤(rùn)分配－－未分配利潤(rùn) 8000000,20,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,二、同一控制下企業(yè)合并的處理同

15、一控制下企業(yè)合并：合并過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，包括與企業(yè)合并直接相關(guān)的會(huì)計(jì)審計(jì)費(fèi)用、法律咨詢服務(wù)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用等,21,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,二、同一控制下企業(yè)合并的處理合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制：控股合并情況下： 形成母子公司關(guān)系，應(yīng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表 包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表及合并現(xiàn)金流量表,22,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,二、同一控制下企業(yè)合并的處理合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制：原則：視同被合并方在

16、合并以前期間一直在合并范圍之內(nèi)，對(duì)比較報(bào)表也應(yīng)進(jìn)行相關(guān)調(diào)整,23,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,二、同一控制下企業(yè)合并的處理合并報(bào)表的編制：合并資產(chǎn)負(fù)債表包括被合并方相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值 統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策 借：被合并方所有者權(quán)益 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 少數(shù)股東權(quán)益,24,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,二、同一控制下企業(yè)合并的處理留存收益的調(diào)整：例4：

17、如果被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益為300萬(wàn)元，甲公司按持股比例60％計(jì)算應(yīng)享有180萬(wàn)元。合并資產(chǎn)負(fù)債表中：借：資本公積 1800000 貸：盈余公積、未分配利潤(rùn) 1800000有關(guān)調(diào)整應(yīng)以資本公積的賬面余額減記至零為限,25,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,二、同一控制下企業(yè)合并的處理合并利潤(rùn)表中包括被合并方在合并前及合并后的收入、費(fèi)用和利潤(rùn) 合并當(dāng)期期初 合并日

18、 合并日 期末 被合并方于合并前實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)在合并利潤(rùn)表中單列項(xiàng)目反映 …… 凈利潤(rùn) 其中：合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn),,,,,,26,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,三、非同一控制下企業(yè)合并的處理總原則：購(gòu)買法確定購(gòu)買方確定購(gòu)買日確定企業(yè)合并成本將合并成本在所取得的資產(chǎn)和負(fù)債間分配合并差額的處理,27,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,

19、三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（一）購(gòu)買日的確定取得對(duì)被購(gòu)買方控制權(quán)的日期參考有關(guān)條件確定： 購(gòu)買協(xié)議是否經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn) 有關(guān)資產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)手續(xù) 購(gòu)買價(jià)款的支付 控制權(quán)的轉(zhuǎn)移等,28,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（二）企業(yè)合并成本的確定所放棄的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值計(jì)量付出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入合并當(dāng)期損益,29,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企

20、業(yè)合并,三、非同一控制下企業(yè)合并的處理例5：甲企業(yè)以所持有的部分非流動(dòng)資產(chǎn)為對(duì)價(jià)，自乙企業(yè)的控股股東處購(gòu)入乙企業(yè)70％的股權(quán)，作為合并對(duì)價(jià)的非流動(dòng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為7800萬(wàn)元，其目前市場(chǎng)價(jià)格為12000萬(wàn)元。4200萬(wàn)元計(jì)入合并當(dāng)期損益企業(yè)合并成本為12000萬(wàn)元,30,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（三）企業(yè)合并成本的確定合并成本的調(diào)整 調(diào)整很可能發(fā)生 金額能夠可靠計(jì)量

21、如：合并協(xié)議中約定，被購(gòu)買方如果在合并后兩年內(nèi)年均實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)超過(guò)1000萬(wàn)元，購(gòu)買方應(yīng)在原購(gòu)買出價(jià)的基礎(chǔ)上另付10％的價(jià)款。,31,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（三）企業(yè)合并成本的確定合并中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用－－計(jì)入企業(yè)合并成本，以下情況除外：與發(fā)行債券或承擔(dān)其他債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)－－計(jì)入發(fā)行債務(wù)的初始計(jì)量金額與發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的費(fèi)用－－抵減發(fā)行收入,32,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,三、非同

22、一控制下企業(yè)合并的處理（四）企業(yè)合并成本的分配可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債，原則上按公允價(jià)值確認(rèn)，相關(guān)的確認(rèn)條件（經(jīng)濟(jì)利益很可能流入、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量）無(wú)形資產(chǎn)和或有負(fù)債（公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量）,33,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（五）商譽(yù)及應(yīng)計(jì)入損益的金額合并成本＞所取得的凈資產(chǎn)公允價(jià)值，確認(rèn)為商譽(yù)，并按規(guī)定進(jìn)行減值測(cè)試合并成本＜所取得的凈資產(chǎn)公允價(jià)值，計(jì)入合并當(dāng)期損益,34,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企

23、業(yè)合并,三、非同一控制下企業(yè)合并的處理例6：甲企業(yè)以公允價(jià)值為14000萬(wàn)元、賬面價(jià)值為10000萬(wàn)元的資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)對(duì)乙企業(yè)進(jìn)行吸收合并，購(gòu)買日乙企業(yè)持有資產(chǎn)的情況如下：,35,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 賬面價(jià)值 公允價(jià)值固定資產(chǎn) 6000

24、 8000長(zhǎng)期投資 4000 6000長(zhǎng)期借款 3000 3000凈資產(chǎn) 7000 11000,36,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,三、非同一控制下企業(yè)合并的處理甲企業(yè)應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：

25、借：固定資產(chǎn) 8000 長(zhǎng)期投資 6000 商譽(yù) 3000 貸：長(zhǎng)期借款 3000 相關(guān)資產(chǎn) 10000 資產(chǎn)處置收益 4000,37,

26、1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,三、非同一控制下企業(yè)合并的處理 （六）通過(guò)多次交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并 購(gòu)買日的確定－－控制權(quán)轉(zhuǎn)移日 企業(yè)合并成本為每一單項(xiàng)交易的成本之和 第一次購(gòu)買20％股權(quán)支付3000萬(wàn) 第二次購(gòu)買50％股權(quán)支付8000萬(wàn) 企業(yè)合并成本：11000萬(wàn),38,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,三、非同一控制下企業(yè)合并的處理例7：甲公司于20×4年3月取得乙公司20％的股份，成本

27、為10000萬(wàn)元，當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為40000萬(wàn)元。取得投資后甲公司派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。20×4年確認(rèn)投資收益800萬(wàn)元，在此期間，乙公司未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，不考慮相關(guān)稅費(fèi)影響。,39,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,三、非同一控制下企業(yè)合并的處理20×5年2月，甲公司以30000萬(wàn)元的價(jià)格進(jìn)一步購(gòu)入乙公司40％的股份，購(gòu)買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為70000萬(wàn)元。 1．對(duì)原按照

28、權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整（假定甲公司按凈利潤(rùn)的10％提取盈余公積）借：盈余公積 800000 利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 7200000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 8000000,40,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,三、非同一控制下企業(yè)合并的處理2．確認(rèn)購(gòu)買日進(jìn)一步取得的股份 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 300000000

29、 貸：銀行存款 3000000003.商譽(yù)的計(jì)算（1）取得20％股份時(shí)應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)＝100000000－400000000×20％＝20000000元（2）進(jìn)一步取得40％股份時(shí)應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)＝300000000－700000000×40％＝20000000元（3）購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)金額＝20000000＋20000000＝40000000元,41,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企

30、業(yè)合并,三、非同一控制下企業(yè)合并的處理4. 合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)與原持有股份相對(duì)應(yīng)的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)增值份額的處理在編制購(gòu)買日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對(duì)于購(gòu)買方原已持有的20％股份在原投資日至購(gòu)買日之間的價(jià)值變化6000萬(wàn)元[（700000000－400000000）×20%],應(yīng)相應(yīng)增加合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的留存收益和資本公積,42,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（七）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制總原則：控

31、股合并情況下，自購(gòu)買日起合并購(gòu)買日 合并當(dāng)期期末,,43,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,三、非同一控制下企業(yè)合并的處理（七）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制購(gòu)買日：一般僅需編制合并資產(chǎn)負(fù)債表設(shè)置備查簿，登記被購(gòu)買方各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債在購(gòu)買日的公允價(jià)值 如： FV CA 固定資產(chǎn) 1000萬(wàn)

32、 600萬(wàn),44,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,四、業(yè)務(wù)合并的處理業(yè)務(wù)：一般指企業(yè)內(nèi)部某些生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或資產(chǎn)的組合，具有獨(dú)立的投入、加工處理過(guò)程，能夠計(jì)算其成本費(fèi)用支出或收入等如企業(yè)的分公司、獨(dú)立的生產(chǎn)車間等,45,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,四、業(yè)務(wù)合并的處理多項(xiàng)資產(chǎn)購(gòu)置：所購(gòu)置的資產(chǎn)之間沒(méi)有內(nèi)在的聯(lián)系，不構(gòu)成單獨(dú)的生產(chǎn)過(guò)程，僅是單項(xiàng)資產(chǎn)的打包購(gòu)買會(huì)計(jì)處理：購(gòu)買成本按照各單項(xiàng)資產(chǎn)公允價(jià)值占所購(gòu)入全部資產(chǎn)公允

33、價(jià)值總額的比例進(jìn)行分配,46,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,五、兩種處理方法的比較：（一）資產(chǎn)規(guī)模的差異 賬面價(jià)值VS公允價(jià)值（二）合并凈損益的差異 留存收益及合并當(dāng)期凈損益、負(fù)商譽(yù)的影響 （三）對(duì)未來(lái)期間的影響 長(zhǎng)期資產(chǎn)的攤銷價(jià)值 商譽(yù)的減值,47,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,六、企業(yè)合并銜接 原則上不追溯，對(duì)于以前期間發(fā)生的企業(yè)合并: 1.按照現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)判斷,如屬于同一控制下的,沖減原產(chǎn)生商譽(yù),同時(shí)調(diào)整

34、留存收益 借:盈余公積、未分配利潤(rùn) 貸：商譽(yù),48,1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－企業(yè)合并,六、企業(yè)合并銜接 2.按照現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)判斷,如屬于非同一控制下的,原產(chǎn)生商譽(yù)不再攤銷，未來(lái)期間進(jìn)行減值測(cè)試 首次執(zhí)行日商譽(yù)發(fā)生減值的,應(yīng)沖減留存收益 借:盈余公積、未分配利潤(rùn) 貸：商譽(yù),49,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,一、確認(rèn)遞延所得稅的必要性二、資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)三、遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的確

35、認(rèn)四、所得稅的確認(rèn)和計(jì)量五、銜接規(guī)定,50,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,一、確認(rèn)遞延所得稅的必要性遞延所得稅的確認(rèn)體現(xiàn)了： 資產(chǎn)、負(fù)債的界定 權(quán)責(zé)發(fā)生制原則－－交易或事項(xiàng)在某一會(huì)計(jì)期間確認(rèn)，與其相關(guān)的所得稅影響亦應(yīng)在該期間內(nèi)確認(rèn) 配比原則－－同一會(huì)計(jì)期間的會(huì)計(jì)利潤(rùn)與所得稅費(fèi)用應(yīng)相互配比,51,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,一、確認(rèn)遞延所得稅的必要性：例1:某公司每年稅前利潤(rùn)總額為1000萬(wàn)元,2004年預(yù)計(jì)了

36、200萬(wàn)元的產(chǎn)品保修費(fèi)用,實(shí)際支付發(fā)生于2005年,適用的所得稅稅率為33%會(huì)計(jì)處理:2004年計(jì)入損益稅收處理:實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除,52,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,一、確認(rèn)遞延所得稅的必要性按照應(yīng)付稅款法： 2004 2005稅收: 利潤(rùn)總額 1000 10

37、00 預(yù)計(jì)保修費(fèi)用 200 (200) 應(yīng)納稅所得額 1200 800會(huì)計(jì): 所得稅費(fèi)用 (396) (264) 凈利潤(rùn) 604 736,53

38、,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,一、確認(rèn)遞延所得稅的必要性如果確認(rèn)遞延所得稅,則: 2004 2005稅收: 利潤(rùn)總額 1000 1000 預(yù)計(jì)保修費(fèi)用 200 (200) 應(yīng)納稅所

39、得額 1200 800會(huì)計(jì): 當(dāng)期所得稅 (396) (264) 遞延所得稅 66 (66) 凈利潤(rùn) 670 670,54,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,

40、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法基本核算要求時(shí)點(diǎn)： 一般在資產(chǎn)負(fù)債表日 特殊交易或事項(xiàng)－－確認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債時(shí)基本核算程序：1.確定資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值2.確定資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)3.比較賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)，確定暫時(shí)性差異4.確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債5.確定利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用,55,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,二、資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)（一）計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ):指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額

41、時(shí)按照稅法可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額，即該項(xiàng)資產(chǎn)在未來(lái)使用或最終處置時(shí),允許作為成本或費(fèi)用于稅前列支的金額,即資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=未來(lái)可稅前列支的金額某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)＝成本－以前期間已稅前列支的金額,56,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,二、資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)1.固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)：實(shí)際成本－累計(jì)折舊－減值準(zhǔn)備稅收：實(shí)際成本－累計(jì)折舊例：某項(xiàng)環(huán)保設(shè)備，原價(jià)為1000萬(wàn)元，使用年限為10年，會(huì)計(jì)處理時(shí)按照直線法計(jì)提折舊，稅收處

42、理允許加速折舊，企業(yè)在計(jì)稅時(shí)對(duì)該項(xiàng)資產(chǎn)按雙倍余額遞減法計(jì)列折舊，凈殘值為0。計(jì)提了2年的折舊后，會(huì)計(jì)期末，企業(yè)對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提了80萬(wàn)元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。賬面價(jià)值＝1000－100－100－80＝720萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)＝1000－200－160＝640萬(wàn)元,57,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,二、資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)2.無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值＝實(shí)際成本－累計(jì)攤銷－減值準(zhǔn)備但對(duì)于使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，賬面價(jià)值＝實(shí)際成本－減值準(zhǔn)備稅收：

43、計(jì)稅基礎(chǔ)＝實(shí)際成本－累計(jì)攤銷例：某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)取得成本為160萬(wàn)元，因其使用壽命無(wú)法合理估計(jì)，會(huì)計(jì)上視為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，不予攤銷，但稅法規(guī)定按不短于10年的期限攤銷。取得該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)1年后。賬面價(jià)值＝160萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)＝144萬(wàn)元,58,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,二、資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)2.無(wú)形資產(chǎn)內(nèi)部研發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理：符合資本化條件后發(fā)生的支出構(gòu)成無(wú)形資產(chǎn)成本稅法：盈利企業(yè)的研發(fā)支出可加計(jì)扣除例：企業(yè)

44、當(dāng)期發(fā)生研發(fā)支出1000萬(wàn)元，其中資本化形成無(wú)形資產(chǎn)的為600萬(wàn)元。無(wú)形資產(chǎn)成本：600萬(wàn)計(jì)稅基礎(chǔ)：0,59,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,二、資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)3.交易性金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)：期末按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)損益稅法：成本例：企業(yè)支付800萬(wàn)元取得一項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)，當(dāng)期期末市價(jià)為860萬(wàn)元。交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值：860萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)：800萬(wàn)元,60,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)可能存在

45、差異的情況：固定資產(chǎn)無(wú)形資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)長(zhǎng)期股權(quán)投資其他計(jì)提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn),61,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,二、資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ),指其賬面價(jià)值減去該負(fù)債在未來(lái)期間可予稅前列支的金額,即負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來(lái)可稅前列支的金額一般負(fù)債的確認(rèn)和清償不影響所得稅的計(jì)算差異主要是因自費(fèi)用中提取的負(fù)債,62,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,二、資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)基礎(chǔ)1.預(yù)計(jì)負(fù)債例:企

46、業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因于當(dāng)期確認(rèn)了100萬(wàn)元的預(yù)計(jì)負(fù)債。稅法規(guī)定，有關(guān)產(chǎn)品售后服務(wù)等與取得經(jīng)營(yíng)收入直接相關(guān)的費(fèi)用于實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前列支。假定企業(yè)在確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的當(dāng)期未發(fā)生售后服務(wù)費(fèi)用。預(yù)計(jì)負(fù)債賬面價(jià)值＝100萬(wàn)元預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值100萬(wàn)－可從未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額100萬(wàn)＝0,63,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,二、資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)1.預(yù)計(jì)負(fù)債例:假如企業(yè)因債務(wù)擔(dān)保確認(rèn)了預(yù)計(jì)負(fù)債1000萬(wàn)元，但擔(dān)保發(fā)生在

47、關(guān)聯(lián)方之間，擔(dān)保方并未就該項(xiàng)擔(dān)保收取與相應(yīng)責(zé)任相關(guān)的費(fèi)用。會(huì)計(jì)：按照或有事項(xiàng)準(zhǔn)則規(guī)定，確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債稅收：與該預(yù)計(jì)負(fù)債相關(guān)的費(fèi)用不允許稅前扣除賬面價(jià)值＝1000萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值1000萬(wàn)元－可從未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額0＝1000萬(wàn)元,64,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,二、資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)2.應(yīng)付職工薪酬會(huì)計(jì)：所有與取得職工服務(wù)相關(guān)的支出均計(jì)入成本費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)負(fù)債稅收：現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)所得稅法仍規(guī)定可以稅前扣除的計(jì)稅

48、工資標(biāo)準(zhǔn)、福利費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)等例：某企業(yè)當(dāng)期確認(rèn)應(yīng)支付的職工工資及其他薪金性質(zhì)支出計(jì)2000萬(wàn)元，尚未支付。按照稅法規(guī)定的計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)可以于當(dāng)期扣除的部分為1700萬(wàn)元。應(yīng)付職工薪酬賬面價(jià)值＝2000萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值2000萬(wàn)元－可從未來(lái)應(yīng)稅利益中扣除的金額0＝2000萬(wàn)元,65,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,二、資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)暫時(shí)性差異與時(shí)間性差異的關(guān)系： 所有時(shí)間性差異 例：應(yīng)收賬款 賬面價(jià)值

49、 1000萬(wàn) 計(jì)稅基礎(chǔ) 0 其他暫時(shí)性差異：計(jì)入權(quán)益交易和事項(xiàng) 企業(yè)合并 例：可供出售金融資產(chǎn) 成本1000萬(wàn) 期末市價(jià)1080萬(wàn)元 80萬(wàn)元計(jì)入

50、資本公積,66,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,二、資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)（三）暫時(shí)性差異 視暫時(shí)性差異對(duì)未來(lái)期間應(yīng)稅所得的影響，分為應(yīng) 納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異：將導(dǎo)致未來(lái)期間應(yīng)稅所得和應(yīng) 交所得稅的增加 可抵扣暫時(shí)性差異：將導(dǎo)致未來(lái)期間應(yīng)稅所得和應(yīng) 交所得稅的減少,67,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,二、資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)（二）暫時(shí)性差異,可抵扣暫性差異:將導(dǎo)致在銷售或使用資

51、產(chǎn)或償付負(fù)債的未來(lái)期間內(nèi)減少應(yīng)納稅所得額,應(yīng)納稅暫時(shí)性差異:將導(dǎo)致在銷售或使用資產(chǎn)或償付負(fù)債的未來(lái)期間內(nèi)增加應(yīng)納稅所得額,,,遞延所得稅資產(chǎn),遞延所得稅負(fù)債,68,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,暫時(shí)性差異: 資產(chǎn) 負(fù)債賬面價(jià)值>計(jì)稅基礎(chǔ) 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 可抵扣時(shí)間性差異

52、 (遞延所得稅負(fù)債) (遞延所得稅資產(chǎn))賬面價(jià)值<計(jì)稅基礎(chǔ) 可抵扣暫時(shí)性差異 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 (遞延所得稅資產(chǎn)) (遞延所得稅負(fù)債),69,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,應(yīng)納稅暫時(shí)性差異：資產(chǎn)的賬面價(jià)值＞其計(jì)稅基礎(chǔ) 例：一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為200萬(wàn)元

53、 計(jì)稅基礎(chǔ)為150萬(wàn)元 未來(lái)納稅義務(wù)增加－－負(fù)債可抵扣暫時(shí)性差異：資產(chǎn)的賬面價(jià)值＜其計(jì)稅基礎(chǔ) 例：一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為150萬(wàn)元 計(jì)稅基礎(chǔ)為200萬(wàn)元 未來(lái)納稅義務(wù)減少－－資產(chǎn),70,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,三、遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)（一）遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)原則:對(duì)于所有應(yīng)納稅暫時(shí)性差異,均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債,某些特殊情況除外例:企業(yè)于2004年1月1日購(gòu)入某項(xiàng)環(huán)保設(shè)

54、備，會(huì)計(jì)上采用直線法計(jì)提折舊，稅法規(guī)定允許采用加速折舊，其取得成本為200萬(wàn)元，使用年限為10年，凈殘值為零，計(jì)稅時(shí)按雙倍余額遞減法計(jì)列折舊。不考慮中期報(bào)告的影響，企業(yè)在2004年資產(chǎn)負(fù)債表日，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)提的折舊額為20萬(wàn)元，計(jì)稅時(shí)允許扣除的折舊額為40萬(wàn)元，則該時(shí)點(diǎn)上該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值180萬(wàn)元與其計(jì)稅基礎(chǔ)160萬(wàn)元的差額構(gòu)成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，如其適用的所得稅稅率為33％，應(yīng)確認(rèn)6.6萬(wàn)元的遞延所得稅負(fù)債。,71,3.企業(yè)

55、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,特殊情況：1.企業(yè)合并中產(chǎn)生商譽(yù)初始確認(rèn)假定A企業(yè)發(fā)行6000萬(wàn)元的股份購(gòu)入B企業(yè)100％的凈資產(chǎn)，該項(xiàng)合并符合稅法規(guī)定的免稅改組條件，購(gòu)買日各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值及其計(jì)稅基礎(chǔ)如下： 公允價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ) 暫時(shí)性差異固定資產(chǎn) 2700 1550

56、1150應(yīng)收賬款 2100 2100 ――存貨 1740 1240 500其他應(yīng)付款 （300） 0 （300）應(yīng)付賬款 （120

57、0） （1200） 0不包括遞延所得稅的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值 5040 3690 1350,72,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,例：假定B企業(yè)適用的所得稅稅率為30％，則該項(xiàng)交易中應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債及商譽(yù)金額如下：可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 5040遞

58、延所得稅負(fù)債（1350×30％） 405可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值 4635商譽(yù) 1365企業(yè)合并成本 6000

59、如果確認(rèn)由商譽(yù)產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債（1365×30%)，則會(huì)進(jìn)一步增加商譽(yù)的價(jià)值(1365×30%),73,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,2.除企業(yè)合并以外的其他交易中,交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn),也不影響應(yīng)納稅所得額例：一項(xiàng)資產(chǎn)按會(huì)計(jì)規(guī)定確定的入賬價(jià)值為200萬(wàn)元，但按稅法規(guī)定，其計(jì)稅基礎(chǔ)為180萬(wàn)元，確認(rèn)該暫時(shí)性差異的所得稅影響將改變資產(chǎn)的歷史成本,74,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,（二）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)：

60、原則：以可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間預(yù)計(jì)將獲得的應(yīng)稅所得為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)估計(jì)未來(lái)期間是否能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)稅所得時(shí),包括以下兩個(gè)方面:一是未來(lái)期間的正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得二是應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回確認(rèn)可抵扣虧損產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)需提供相關(guān)證據(jù),75,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,（二）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)：特殊情況：1.不屬于企業(yè)合并，且交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額例：承租方對(duì)融資租入的固定資產(chǎn)入

61、賬價(jià)值的確定會(huì)計(jì)：公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值中較低者稅收：租賃合同或協(xié)議中約定的租賃款遞延所得稅資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量,76,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,四、所得稅的確認(rèn)與計(jì)量所得稅包括當(dāng)期所得稅和遞延所得稅兩個(gè)部分，其中：當(dāng)期所得稅＝應(yīng)納稅所得額×當(dāng)期適用稅率遞延所得稅＝當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加（－減少）－當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加（＋減少）,77,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,四、所得稅的確認(rèn)與計(jì)量遞延所得稅

62、費(fèi)用的確認(rèn)：一般情況下 利潤(rùn)表企業(yè)合并 調(diào)整商譽(yù)確認(rèn)時(shí)記入權(quán)益的交易 記入權(quán)益,,,,78,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,綜合舉例：甲企業(yè)20×6年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中部分項(xiàng)目情況如下：項(xiàng)目 賬面價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ)

63、 差異 應(yīng)納稅 可抵扣交易性金融資產(chǎn) 2600000 2000000 600000存貨 20000000 22000000 2000000預(yù)計(jì)負(fù)債 1000000 0 1000000

64、總計(jì) 600000 3000000,,,,,,,,,,,,,79,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,綜合舉例：假定該企業(yè)適用的所得稅稅率為33％，20×6年按照稅法規(guī)定確定的應(yīng)納稅所得額為1000萬(wàn)元。預(yù)計(jì)該企業(yè)會(huì)持續(xù)盈利，能夠獲得足夠的應(yīng)納稅所得額。應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)＝300萬(wàn)×33％＝99萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債＝60萬(wàn)×33％＝19

65、.8萬(wàn)元應(yīng)交所得稅＝1000萬(wàn)×33％＝330萬(wàn)元,80,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,20×6年：確認(rèn)所得稅費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理：借：所得稅 2508000 遞延所得稅資產(chǎn) 990000 貸：應(yīng)交稅金－－應(yīng)交所得稅 3300000 遞延所得稅負(fù)債 198000,81,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,20

66、5;7年資產(chǎn)負(fù)債表中部分項(xiàng)目情況如下：項(xiàng)目 賬面價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ) 差異 應(yīng)納稅 可抵扣交易性金融資產(chǎn) 2800000 3800000 1000000存貨 26000000 26000000

67、 預(yù)計(jì)負(fù)債 600000 0 600000無(wú)形資產(chǎn) 20000000 2000000總計(jì) 2000000 1600000,,,,,,,,,,,,,82,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,分析：1.期末應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 200萬(wàn) 期末

68、遞延所得稅負(fù)債(200×33%) 66 期初遞延所得稅負(fù)債 19.8 遞延所得稅負(fù)債增加 46.22.期末可抵扣暫時(shí)性差異160萬(wàn) 期末遞延所得稅資產(chǎn)(160×33%) 52.8 期初遞延所得稅資產(chǎn) 99 遞延所得稅資產(chǎn)減少

69、 46.2,83,3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,假定20×7年該企業(yè)的應(yīng)納稅所得額為2000萬(wàn)元,則:應(yīng)交所得稅=2000×33%=660萬(wàn)確認(rèn)利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用時(shí):借:所得稅 7524000 貸:應(yīng)交稅金－－應(yīng)交所得稅 6600000 遞延所得稅負(fù)債 462000 遞延所得稅資產(chǎn)