會計畢業(yè)論文--淺談企業(yè)合并會計問題

1、<p><b>　　×××大學畢業(yè)論文</b></p><p>　　論文題目：淺談企業(yè)合并會計問題</p><p><b>　　姓名：***</b></p><p>　　專業(yè)：會計（注冊會計師方向）</p><p><b>　　2011年3月9日&l

2、t;/b></p><p><b>　　目 錄</b></p><p>　　摘要………………………………………………………………….…………………3</p><p>　　一 企業(yè)合并會計的概述…………………………………………….……………..…4</p><p>　　二 企業(yè)合并會計的合并范圍……………………

3、………………….……….……….4</p><p>　　1、應納入合并報表的企業(yè)范圍………………………………………..…………….…4</p><p>　　2、不得納入合并報表的企業(yè)范圍………………………………..………..……….….5</p><p>　　3、合并范圍變動問題…………………………….………………..………………….….5</p>&

4、lt;p>　　三 企業(yè)合并會計的賬務處理………………………..………………..………………….….5</p><p>　　1、企業(yè)合并方式…………………………………………….……………………5</p><p>　　2、企業(yè)合并會計的核算方法……………………………….……………………6</p><p>　　3、兩種會計核算方法的利弊………………………………..…

5、…………………6</p><p>　　4、企業(yè)合并中的利潤操縱問題…………………………..……………………...7</p><p>　　5、完善我國企業(yè)合并會計方法的措施…………………..……………………...7</p><p>　?。?）明確同一控制的含義………………………………….……………………7</p><p>　　（2）完善公允價值

6、取得方法………………………………….…………………7</p><p>　?。?）對商譽攤銷不進行減值測試………………………………….……………7</p><p>　?。?）加強評估機構建設………………………………….………………………7</p><p>　?。?）積極采取措施限制權益結合法在我國的濫用…….………………………7</p><p>

7、;　　四 合并會計報表的編制……………………………………….…………………..…8</p><p>　　1、合并報表抵消分錄的問題………………………………….…………………8</p><p>　　2、合并報表盈余公積問題………………………………….……………………8</p><p>　　3、會計報表的實用性問題………………………………….……………………8</

8、p><p>　　參考文獻………………………………………………………….……………………8</p><p><b>　　摘要</b></p><p>　　隨著社會發(fā)展，企業(yè)之間并購日益增多，并購過程中產生的合并會計問題得到了人們的廣泛關注。為了規(guī)范企業(yè)合并所產生的問題，適應集團公司經濟發(fā)展的要求，我國財政部借鑒了國際會計準則的一些方法，并結合我國現(xiàn)實

9、會計環(huán)境，頒布了一系列的相關準則，規(guī)范了企業(yè)合并的會計處理。但是，隨著經濟的不斷發(fā)展，企業(yè)的合并業(yè)務日趨復雜，不同的會計處理會影響到合并日及合并日后企業(yè)利潤等重要數(shù)據，涉及到多方利益，新的會計問題也不斷涌現(xiàn)。例如：①上市公司購買、處置子公司等行為頻頻發(fā)生，使得連續(xù)編制合并報表時合并范圍的頻繁變動，從而導致各期編制的合并報表所反映的會計主體范圍不一致，合并報表所反映的會計信息失去了可比性和一貫性；②企業(yè)合并過程包括兩部分內容：企業(yè)合并本身

10、的賬務處理及合并會計報表的編制。在這個過程中由于我國的資本市場還不是很成熟，評估業(yè)務還不發(fā)達，資產和負債的公允價值的準確確定存在一些技術性問題，使得合并會計的核算方法存在一些問題，例如在購買法下，控股合并時很難取得被合并企業(yè)凈資產的公允價值；③我國合并會計報表編制過程中也存在一些問題：如合并會計報表時的抵消分錄、商譽的攤銷等等。</p><p>　　關鍵詞：企業(yè)合并會計 合并范圍 賬務處理 合

11、并會計報表 </p><p>　　一、企業(yè)合并會計的概述</p><p>　　隨著股份制經濟和企業(yè)合并的深入發(fā)展，某些企業(yè)甚至發(fā)展成為脫離直接的生產經營，而只進行有關以參股控股為唯一經營方式的公司形式，即控股經營公司。</p><p>　　企業(yè)合并的意義：企業(yè)合并，是指兩個或兩個以上彼此獨立的企業(yè)的聯(lián)合，或者一個企業(yè)通過購買權益性證券、資產、簽訂協(xié)議，或者以其他方

12、式取得另一個或另幾個企業(yè)的控制權的行為。企業(yè)合并是企業(yè)擴張的基本手段。</p><p>　　企業(yè)合并的原因：第一，成本低；第二，風險小；第三，速度快，直接可以運作；第四，影響增大，地位提高。</p><p>　　合并方式：主要有吸收合并、新設合并和控股合并。</p><p>　　合并會計報表的特點：①合并會計報表反映的對象是企業(yè)集團，這種企業(yè)集團是經濟意義上的會計實

13、體而不是法律意義上的會計主體。②合并會計報表的編制依據是以個別會計報表為基礎，在編制過程中除了對投資、債權和債務、所有者權益項目進行相應的調整外，對其余大部分直接進行相加。③合并會計報表在編制過程中，母公司對于合并范圍、合并方法以及一些項目的選擇都具有很大的選擇性，這使合并會計報表呈現(xiàn)出一種彈性化的特征，并而且有些母子公司所處行業(yè)不同、法律環(huán)境不同等等都會大大影響合并會計報表的可用性。</p><p>　　二、企

14、業(yè)合并會計的合并范圍</p><p>　　科學合理的確定合并范圍，可以減少利潤操縱的空間，提高合并報表質量。為此，財政部于2006年頒布了《合并財務報表》，新準則對合并財務報表的合并范圍強調了以控制為基礎來確定的。</p><p>　　1、應納入合并報表的企業(yè)范圍</p><p>　　我國規(guī)定納入合并會計報表范圍的主要包括母公司及母公司擁有半數(shù)以上權益性資本的被投資

15、企業(yè)和被母公司控制的其他被投資企業(yè)。</p><p>　?。?）母公司擁有半數(shù)以上權益性資本的被投資企業(yè)。權益性資本是指對企業(yè)擁有投票權、并能夠據此參與企業(yè)經營管理決策的資本，如股份制企業(yè)中的普通股，有限責任公司中的投資者出資額等。</p><p>　　①母公司直接擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上的權益性資本。</p><p>　?、谀腹鹃g接擁有半數(shù)以上的權益性資本。<

16、;/p><p>　　③直接和間接方式合計擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上的權益性資本。</p><p>　?。?）被母公司控制的其他被投資企業(yè)。</p><p>　?、倥c被投資企業(yè)的其他投資者達成協(xié)議，并通過此協(xié)議持有該被投資企業(yè)半數(shù)以上的表決權。</p><p>　?、诟鶕鲁袒騾f(xié)議，有權控制企業(yè)的財物和經營政策。</p><p>

17、;　?、塾袡嗳蚊夤径聲阮愃茩嘁鏅C構的多數(shù)成員。</p><p>　?、茉诠径聲蝾愃茩嘁鏅C構中擁有半數(shù)以上的投票權。</p><p>　　2、不得納入合并報表的企業(yè)范圍</p><p>　?。?）已準備關、停、并、轉的子公司。</p><p>　?。?）按照破產程序，已宣告被清理整頓的子公司。</p><p>

18、;　　（3）已宣告破產的子公司。</p><p>　　（4）準備近期出售而短期持有其半數(shù)以上的權益性資本的子公司。</p><p>　?。?）受所在國外匯管制及其他管制，資金調度受到限制的境外子公司。</p><p>　　3、合并范圍變動問題</p><p>　　近年來，上市公司購買、處置子公司等行為而引起的產權結構變動事件頻頻發(fā)生，使得連續(xù)

19、編制合并報表時合并范圍的頻繁變動。而合并范圍的改變，使各期編制的合并報表所反映的會計主體范圍不一致，從而導致各期合并報表所反映的會計信息失去了可比性和一貫性，這就使本已可能失真的個別報表會計信息在合并后再次產生失真。</p><p>　　我國企業(yè)合并范圍變動的主要方式：①收購其他公司部分或全部股權②轉讓所持有控股子公司的部分或全部股權③資產置換④任意改變合并范圍。 </p><p>　　

20、目前,我國會計制度和會計準則對于合并范圍確定的相關規(guī)范都屬于原則性的,彈性很大,留有較大的會計操作空間,很容易被利用操縱利潤。因此,應當規(guī)范合并范圍變動的操作,以限制某些上市公司利用合并會計報表合并范圍的變動來調節(jié)利潤的不當行為。如：1、合并范圍應以控制為標準來界定,在具體實施時,應判斷是否存在實質控制,從定性標準和定量標準兩個方面嚴格把關。同時,應從理論上研究會計報表合并范圍變動時是如何界定其中存在的會計操縱和造假的,以及怎樣制定相應

21、的規(guī)范,以確保各期合并會計報表信息符合一貫性和可比性的質量要求。2、增加會計報表合并范圍變動的披露內容。例如,披露所有新納入的或退出的子公司的相關經營和財務資料，以便報表使用者能夠對變動的影響做出合理的判斷。</p><p>　　三、企業(yè)合并會計的賬務處理</p><p><b>　　1、企業(yè)合并方式</b></p><p>　　企業(yè)合并分為同

22、一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并是指在合并前后均受同一方或相同的多方控制，且該控制并非暫時性的。其特點是：①從最終控制方的角度來看，合并前后，其所能夠實施控制的凈資產沒有發(fā)生變化，因此可以用賬面價值來反映凈資產；②由于合并發(fā)生于關聯(lián)方之間，交易價格往往是一種內部轉讓價格，而不是公平交易價格，如果以雙方議定的價格作為核算基礎，容易產生利潤操縱，因此應當以賬面價值作為核算基礎；③同一控制下的企業(yè)合并，不一定是合

23、并雙方完全出于自愿的交易行為，合并對價也不是雙方討價還價的結果，不能代表公允價值，因此以賬面價值作為會計處理的基礎，采用權益結合法處理。合并方在企業(yè)合并中取得的資產和負債，按照合并日在被合并方的賬面價值計量，合并方取得的凈資產賬面價值與支付的合并對價賬面價值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，調整資本公積和留存收益。在合并報表編制上，視同合并后形成的主體在以前期間一直存在。合并資產負債表包括被合并方相關資產和負債賬面價值，合并利潤表包括被合并

24、方在合并前后的收入、費用以及利潤，即合并的利潤表不僅要包括被合并企業(yè)合并后的利潤，也包括被合并企業(yè)合并前所</p><p>　　非同一控制下的企業(yè)合并是指在合并前后不受同一方或多方控制的情況下，一個企業(yè)購買另一個或多個企業(yè)股權或凈資產的行為。其特點是①是非關聯(lián)的企業(yè)之間進行合并；②合并以公允價值為基礎，可以有雙方的討價還價，是雙方自愿交易的結果，交易對價相對公平合理，采用購買法處理。購買方在購買日對作為企業(yè)合并對

25、價付出的資產、發(fā)生或承擔的負債按照公允價值計量，公允價值與其賬面價值的差額，應當計入當期損益。購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值份額的差額，確認為商譽。經復核合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值份額的，其差額計入當期損益。在合并報表編制上，企業(yè)合并取得的被購買方各項可辨認資產、負債及或有負債以公允價值列示，母公司合并成本與取得的子公司可辨認凈資產公允價值份額的差額，以商譽列示。</p&g

26、t;<p>　　2、企業(yè)合并會計的核算方法</p><p>　　企業(yè)合并會計的核算方法通常有兩種：一是購買法；二是權益法。</p><p>　　購買法，是指將企業(yè)合并視為某一企業(yè)購買其他企業(yè)凈資產的一項交易，依此來進行會計核算的方法。</p><p>　　采用購買法進行核算時要先對所購企業(yè)的資產、負債進行確認并按公允價值估價。其次，確定購買成本。購買企

27、業(yè)應當根據產權轉讓價格和支付方式確認購買成本：如果買方用現(xiàn)金購買，其購買成本即為其實際支付的款項；如果買方以增發(fā)股票換取被購買企業(yè)的產權，則其購買成本為所發(fā)行股票的公允價值；如果購買企業(yè)以其發(fā)行的債券來支付，則其取得成本為債券的面值；如果購買企業(yè)還會發(fā)生與合并直接有關的其他費用，比如法律費用、傭金等直接合并費用，也應計入購買成本；如果與合并有關的其他間接費用如股票、債券的發(fā)行費用，則不計入購買成本，應當計入期間費用。再次，比較其購買成本

28、和被購買企業(yè)凈資產的公允價值。如果購買成本大于凈資產的公允價值，其差額則為商譽；如果購買成本小于凈資產的公允價值，其差額則為負商譽。對于負商譽，通常有兩種會計處理方法：第一種方法，是直接沖減非流動資產的公允價值即沖減法；第二種方法，將全部負商譽都列作遞延貸項，在一定的期限內分攤即遞延法。</p><p>　　權益法，是指將企業(yè)合并視為兩家或兩家以上的企業(yè)，通過股票的交換，使股權融為一體，實現(xiàn)雙方股權集合的企業(yè)合并

29、會計核算的方法。</p><p>　　采用權益法進行企業(yè)合并時，應該將所有參與合并企業(yè)的資產、負債和所有者權益都以賬面價值轉入合并后的企業(yè)。</p><p>　　3、兩種會計核算方法的利弊</p><p>　　權益法對實施合并的企業(yè)財務報表產生較有利的影響，可以避免較高的資產折舊和商譽的出現(xiàn)，給報表使用者以企業(yè)增長的感覺，因此采用權益結合法通常對公司股票價格的走勢是

30、相當有利的。但同時采用權益結合法給利潤的操作空間增大了，相關成本也會增加。</p><p>　　購買法進行會計處理更合乎會計理論要求，攤銷商譽，將公允價值入賬，確認收益等等都遵循了現(xiàn)代會計理論。但是購買法需要準確地評估企業(yè)的公允價值，在實際操作中被并企業(yè)凈資產的公允價值難以確定。首先，目前我國的資本市場與相關的證券法規(guī)、資產評估市場并不完善，與發(fā)達國家相比尚有很大差距，相關中介機構的操作不規(guī)范，股票價格與公司收益

31、關聯(lián)程度低，生產要素市場目前尚無法準確提供各項資產的公允價值。采用公允價值和采用歷史成本計量的賬面價值相比較，公允價值會計信息的可靠性較弱，會計信息沒有一定的可靠性，也難具有相關性的質量特征。其次，我國資本市場的不完善決定了購買法應用的局限性。 實際上，在中國當企業(yè)合并時，難以采用購買法。首先，中國的資本市場還不是很成熟，評估業(yè)務還不發(fā)達，若采用購買法，在控股合并時很難取得被并企業(yè)凈資產的公允價值；其次，與發(fā)達國家相比，我國經濟有形資產

32、所占比例較大，審計處于發(fā)展階段，存在會計信息嚴重失真的情況，短期內不適宜全部采用難度較大的購買法。</p><p>　　4、企業(yè)合并中的利潤操縱問題 </p><p>　　無論采用權益結合法還是購買法，在實際操作中都會存在一定的利潤操縱空間。</p><p>　　在權益結合法下，由于合并后的企業(yè)視同一開始就存在，不論合并發(fā)生在哪一天，參與合并企業(yè)整個年度的損益都要包

33、括在合并后企業(yè)的損益中。有些企業(yè)可能在年末為了考核或者美化業(yè)績而進行合并，將當年度經營業(yè)績較好的企業(yè)利潤拉進企業(yè)的報表中。此外，權益結合法以賬面價值作為計量的基礎，不需要對購入資產進行價值重估，在資產重估價值高于賬面價值的情況下，企業(yè)可以在合并后處置事實已增值但賬面上并沒有反映的資產，獲取經營收益或非經營收益。 在購買法下，支付對價資產的公允價值和賬面價值的差額計入當期損益，購買企業(yè)可通過調節(jié)資產的公允價值來調節(jié)利潤。利用公允價

34、值，購買企業(yè)還可以壓低購入資產的重估價值，比如低估被購買企業(yè)的資產、高估其負債，再在合并后通過處置這些資產和負債獲取利潤。并將合并價差作為商譽入賬，按照新的資產減值會計準則，商譽不需要攤銷，只要求定期進行減值測試，這樣，企業(yè)也不會面臨合并后商譽攤銷的壓力。合并后再予以轉回，或者提前確認費用、推遲確認收入，從而提升合并后企業(yè)的業(yè)績。</p><p>　　5、完善我國企業(yè)合并會計方法的措施</p>&l

35、t;p>　?。?）明確同一控制的含義</p><p>　　新會計準則規(guī)定參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業(yè)合并。但一家企業(yè)兼并其控制的子公司，例如通過協(xié)議或章程控制的子公司的合并。按照新發(fā)布的企業(yè)會計準則的規(guī)定，使用購買法還是權益結合法的判斷標準已前移到合并企業(yè)間的關系屬性，也就是合并企業(yè)的關系屬性決定的。“同一控制”概念不明確，將使實業(yè)界及會計界

36、無所適從，會使準則失去可操作性，最終還會導致會計準則面臨困境。所以會計準則中應詳細規(guī)定同一控制的各種形式。</p><p>　?。?）完善公允價值取得方法，增加準則的可操作性。在確定可辨認資產和負債的公允價值時：有價證券按現(xiàn)行市價確定；非有價證券，按綜合考慮市盈率和同類企業(yè)類似證券的預期增長率等特性之后得出的估計價值確定；應收賬款，按以恰當?shù)默F(xiàn)行利率計算的應收金額的現(xiàn)值減去壞賬準備以及收賬費用確定；原材料，按其現(xiàn)

37、行重置成本確定等。 （3）對商譽攤銷不進行減值測試。雖然商譽減值測試符合國際會計準則的會計謹慎性原則，也是國際的發(fā)展趨勢，但目前由于商譽不能帶來獨立的現(xiàn)金流，我們無法將合并商譽與自創(chuàng)商譽創(chuàng)造的利潤區(qū)分開。</p><p>　?。?）加強評估機構建設。我國的資本市場還不是很成熟，評估業(yè)務還不發(fā)達，資產和負債的公允價值的準確確定存在一些技術性問題，若采用購買法，在控股合并時很難取得被合并企業(yè)凈資產的公允價值。

38、所以需要不斷規(guī)范資產評估市場，加強評估執(zhí)業(yè)人員的專業(yè)和業(yè)務培訓，提高資產評估的技術力量，強化資產評估業(yè)的道德操守，監(jiān)督和防范市場風險。</p><p>　?。?）要積極采取措施限制權益結合法在我國的濫用。國際上一般通用購買法，而我國市場經濟發(fā)展仍然不足，因此，我國新會計準則規(guī)定同一控制下的企業(yè)合并采用權益法，但權益結法仍然存在很多問題。因此，應該進一步完善合并會計規(guī)范體系，對權益結合法的應用應當采取措施限制：①由

39、于“同一控制下的企業(yè)合并”的判斷要依賴于主觀因素，因此，為了減少人為操縱利潤的空間，要確定一些具體的數(shù)量標準限制條件限制權益法的濫用。②必須更好地發(fā)揮相關監(jiān)管部門的作用，形成有效的監(jiān)督機制，保證權益結合法不被濫用。規(guī)范權益結合法不能僅僅靠會計準則的作用，還需要公司法、證券法等相關法規(guī)的規(guī)范，從而保證權益結合法在我國的順利運用。 </p><p>　　四、合并會計報表的編制</p><p>

40、;　　1、合并報表抵消分錄的問題</p><p>　　在合并報表中，會計抵消分錄也是不可缺少的，其中母公司對子公司權益性資本投資與子公司股東權益相抵以后還必須將已抵消的子公司盈余公積給沖回。按我國公司法，盈余公積是按單個企業(yè)的凈利潤計提的。因此，合并報表應反映母公司的提取數(shù)和子公司提取數(shù)中屬于母公司所享有的那一部分數(shù)額，但從理論上合并利潤分配表主要是反映母公司自身的利潤分配情況，子公司的利潤分配在合并會計報表中不

41、應體現(xiàn)。合并利潤分配表中提取的盈余公積金數(shù)額應以合并凈利潤為基礎進行計算，而不是將母子公司提取的盈余公積金相加。子公司提取的盈余公積為子公司本身的積累，母公司并不能直接支配。因此要對合并會計報表的抵消分錄進行改革：一是改革母公司權益性投資與子公司股東權益的抵消方法。①編制當年母公司權益性投資與其投資收益的抵消分錄，如有應付股利，應將投資收益與權益性投資和應付股利兩個項目相對應；②當年年初母公司權益性投資與其擁有子公司股東權益數(shù)額相抵消。

42、二是取消子公司提取的盈余公積金沖回的抵消分錄。</p><p>　　2、合并報表盈余公積問題</p><p>　　我國合并會計報表并沒有考慮把被收購企業(yè)的盈余分為收購日止的盈余和收購日后的盈余，從而無法區(qū)別于兩者在編制合并會計報表中的歸宿。因為在購買法下，購買日止的盈余構成購買日子公司可變?yōu)閮糍Y產公允價值的一部分，投資后子公司的盈余才構成合并收益的部分。我國合并報表沒有考慮收購日時的商譽，

43、而是把子公司的全部盈余作為母公司長期投資的抵減項目。</p><p>　　3、會計報表的實用性問題</p><p>　　根據會計準則的要求，會計報表應同時滿足不同會計信息使用者的需要。然而大部分合并會計報表，其服務對象僅限于集團母公司管理層和母公司的股東，而對于外部的報表使用者如各子公司的報表使用者意義不大。如果母公司的長期債權人，主要是根據母公司的盈利能力及資產的流動性來評估母公司的償債

44、能力，而現(xiàn)行合并會計報表提供的卻是整個集團的財務狀況和經營成果的高度綜合性信息，這樣即使母公司的財務狀況不好，也可能在合并中通過其他財務狀況好的子公司所抵消。對于少數(shù)股東而言，合并報表不能詳細表述各子公司的資產、權益、收入和費用。</p><p><b>　　參考文獻：</b></p><p>　　1、劉燁.企業(yè)合并中的購買法與權益集合法解析[J].財務與會計導刊，

45、2002</p><p>　　2、董智勇.合并會計處理方法選擇的因素分析[J].財務與會計，2000 3、鄭慶華，張博.非同一控制下的企業(yè)合并準則及案例分析[J].上海會計，2006</p><p>　　4、中國論文下載中心 </p><p>　　5、［論文資源庫］收集與整理</p><p>　　6、《高級財務會計》</p>