在財務會計中股利應該作為成本費用核算

1、陰財會月刊全國優(yōu)秀經濟期刊在財務會計中股利應該作為成本費用核算中國社會科學院夏紅雨【摘要】本文從會計主體假設、股利的性質以及會計信息披露的質量要求等方面來分析，股利是否應該作為成本費用來核算。在股利作為成本費用核算的情況下，重新構建會計等式與會計報表內容。【關鍵詞】股利會計主體權益資金債務資金眾所周知，在現行的財務會計實務中，利息作為企業(yè)的財務費用來核算，股利沒有作為企業(yè)的財務費用來核算；而在管理會計與財務管理中，股利卻是作為資金成本來

2、分析的。那么這樣就造成一個現實情況，同樣是會計專業(yè)的專業(yè)課程，不同的課程對待利息的處理卻不同，這樣不僅會給學生的理解造成混亂，也會給企業(yè)財務管理人員的理解造成混亂。筆者認為，股利實際上也應該作為會計主體的成本費用來核算，從而使財務會計關于股利的理解與處理和管理會計一致，實現財務會計與管理會計的有機統一。一、財務會計中股利應該作為成本費用核算的原因1.從會計主體假設來分析。財務會計核算的是會計主體的經濟業(yè)務，而不是企業(yè)的經濟業(yè)務。既然債權

3、人和所有者都是會計主體的外部人，那么所有者要求的收益也就不應該包含在會計主體的收益當中。所以，股利應該作為會計主體的經濟利益的流出，在財務會計中作為成本費用核算。2.從股利的性質來分析。根據成本的定義，股利實際上是為了使用權益資金而必須支付的代價，因為在使用權益資金的過程中，會計主體是可以獲得利益的，而使用的權益資金在當今高速發(fā)展的資本市場中是作為一種金融資本來使用的，資本是可以增值的，那么對于所有者來說，他必然會要求一部分的增值也就是

4、必然會要求一部分的收益。股利就是權益資金所要求的收益，是會計主體使用權益資金而支付的代價，因此完全符合成本費用的定義，所以股利應該作為會計主體的成本費用來核算。3.從利息、股利和債務資金、所有者權益資金的相似性來分析。利息實際上就是企業(yè)的債權人所要求的收益，它是企業(yè)的經濟利益的流出，是債務資金的資金成本；而股利實際上是企業(yè)的所有者所要求的收益，同樣也是企業(yè)的經濟利益的流出，是所有者權益資金的資金成本。從這個方面也可以看出利息和股利的性質

5、是一樣的，都是由于使用外部資金而需要支付的代價。另外，債務資金與所有者權益資金實際上是可以相互轉化的，在目前的資本市場中就有很多方法可以使債務資金和所有者權益資金相互轉化，如發(fā)行可轉換公司債券等。在現行資產負債表中，應付股利和應付利息是作為一種短期陰窯08窯援上旬克服以往利潤表嚴格按實現原則、歷史成本原則和配比原則確認會計利潤的狹隘收益觀的局限性，讓人們樹立全面收益的理念，在分析收益時，不僅要關注企業(yè)已實現的收益，而且要關注企業(yè)未實現但

6、有可能實現的收益，正確分析企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展能力，以利于作出正確的經濟決策。因此，會計信息使用者不能再對未實現但有可能實現的收益不重視、不關心、不研究，而應通過現行會計準則的實施，充分重視未實現收益部分，對整體利潤的構成情況進行全方位分析和研究。3.明確已實現收益和未實現收益，便于納稅管理?，F行會計準則對公允價值變動損益的處理，既滿足了現行會計準則體系目標理念的要求，又符合國家納稅處理的實際。因為按照我國稅法的規(guī)定，企業(yè)只對實際實現的投資

7、收益才有納稅義務，對未實現的投資收益不負有納稅義務?！敦斦繃叶悇湛偩株P于執(zhí)行〈企業(yè)會計準則〉有關企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅［2007］80號）也明確規(guī)定：“企業(yè)以公允價值計量的金融資產、金融負債以及投資性房地產等，持有期間公允價值的變動不計入應納稅所得額，在實際處置或結算時，處置取得的價款扣除其歷史成本后的差額應計入處置或結算期間的應納稅所得額?！笨梢姡灰仔越鹑谫Y產的計稅基礎仍為歷史成本。因此，企業(yè)持有交易性金融資產期間，當

8、公允價值發(fā)生變動時，賬面價值與計稅基礎之間便存在一種暫時性差異，只有在交易性金融資產實際處置后，該差異才會轉回?，F行會計準則對公允價值變動損益的處理，可以清晰地在利潤表中通過不同的項目反映出企業(yè)已實現損益和未實現損益及變動情況，使利潤表全面反映企業(yè)的收益情況，稅務部門能全面了解企業(yè)因公允價值變動而產生的損益是多少及其占企業(yè)全部收益的比重，從而更好地進行納稅管理。主要參考文獻1.羅麗萍袁路立敏.野公允價值變動損益冶賬戶運用解析要要要以交易

9、性金融資產為例.財會月刊淵會計冤袁2008曰72.張亮亮.淺析公允價值變動損益核算及報表列示.財會月刊淵綜合冤袁2008曰103.陳玉媛.處置金融資產時跨期公允價值變動損益的處理.財會月刊淵會計冤袁2007曰11全國中文核心期刊財會月刊陰負債來列支的，實際上表明應付給所有者的股利和應付給債權人的利息一樣是負債。在財務會計等式的發(fā)展過程中，本來就出現過“資產=權益”的等式，也就是說，債務資金和所有者權益資金都是權益資金，它們的性質沒有多大

10、的區(qū)別。4.從所有者對會計主體的所有權來分析。在股份制公司中，出資人很多，尤其是當每一個出資人的股份數達不到50%時，出資人對會計主體的處置權就大大減弱了，每個出資人都不能輕而易舉地終止這個會計主體。何況，現在每個國家都有一些保護職工權益的法規(guī)，從而更加削弱了出資人對會計主體的處置權。另外，實際上現在的股東主要目的在于賺錢，在他們的收益中大部分是由股票的買賣價差而形成的，而股利在他們的收益中僅占很小的一部分。那么許多初始的出資人為了獲得

11、更高的利潤，會經常買賣股票，公司的股東隨時在變化，從而更加減弱了出資人對會計主體的處置權，所以，出資人的所有權只表現為部分所有權。另外，我們知道，出資人對企業(yè)的剩余索取權還是排在債權人之后的。通過對所有權的分析，實際上債權人與所有者對會計主體的主要權益就表現在收益權上，債權人的權益主要表現在利息上，而所有者對會計主體的權益主要表現在股利上。由此也可以看出，利息與股利是一樣的，沒有多大的區(qū)別。5.從會計信息披露的質量要求來分析。現在企業(yè)的

12、收益實際上包括了兩部分：會計主體收益與所有者收益。這對于會計主體來說，實際上是增加了會計主體的收益，即虛增收益，是與財務會計上的謹慎性原則相違背的，也就是說并沒有客觀、真實地反映出會計主體的收益。這樣會造成一連串的副作用，會使會計報表的可比性、相關性、明晰性逐漸丟失。比如，目前幾個企業(yè)的會計利潤相同，而各個企業(yè)的出資人所要求的收益率不同，這樣每個企業(yè)的會計主體利潤是不相同的，而實際上會計主體的利潤才真正反映了會計主體的獲利能力和可持續(xù)發(fā)

13、展?jié)摿?，因此從會計信息質量角度來看，會計主體的利潤要比企業(yè)利潤更真實、客觀，從而用企業(yè)利潤反映出來的會計信息不具有可比性、明晰性。用會計主體利潤反映出來的會計信息，對債權主體、投資主體以及其他的相關利益主體來說，更加客觀、準確，更加具有可比性、相關性以及明晰性。因此，從會計信息披露的質量要求來看，股利也應該作為會計主體的成本費用來核算。6.從目前各種財務理論的發(fā)展來分析。雖然目前在財務會計實務中，沒有把股利作為成本費用來核算，但是在其他

14、學科中卻已經把股利作為一種成本費用來看待。比如，在財務管理、管理會計中，在計算某一個項目籌資的資金成本的時候，就已經把股利作為一種資金成本來核算，“資金成本=債務資金成本伊籌資百分比權益資金成本伊籌資百分比”。在這個公式中，債務資金成本主要是指利息，而權益資金成本主要是指股利。另外，隨著成本概念的發(fā)展，機會成本已經被大部分人所認同。在機會成本概念中，也隱含了股利的發(fā)生是一種成本；在理財目標理論中的EVA以及目前興起的增值會計和投資學中，

15、都把股利看成是一種成本。隨著各種理論的發(fā)展，對股利作為成本費用形成統一的認識越來越重要，否則財務會計將會成為一個孤立、封閉的學科，將會限制財務會計學科本身的發(fā)展。二、當股利作為會計主體的成本費用核算后財務會計理論的重新構架1.會計等式的變化。目前，在西方常用的會計等式為“資產=負債業(yè)主權益”；而在我國，會計等式為“資產=負債所有者權益”。不管是我國的會計等式還是外國的會計等式，都把股利看成了會計主體的權益，忽略了在會計主體開始經營以后，

16、會計主體的資金來源發(fā)生了變化，有一部分的資金來自于會計主體自身。在會計主體剛成立的時候，根據會計主體的資金來源，我們可以得出一個等式“資產=債務資金所有者權益資金”，而當會計主體開始經營以后，會計主體的資金來源應該會有所變化。這個時候，會計主體的資金來源包括三個部分：債務資金、所有者權益資金和會計主體資金。那么，根據會計主體的資金來源，相應的會計等式應該為“資產=債務資金所有者權益資金會計主體資金”。在目前發(fā)展比較成熟的資本市場中，各種

17、資金都能增值而形成資本，會計主體在經營的過程中，各種資金都有權利去要求自己的權益，因此，在這個過程中，形成了三個權益：債務資金權益、所有者權益和會計主體權益。相應的會計等式也變成“資產=債務資金權益所有者權益會計主體權益”。債務資金權益包括債務本金和利息，所有者權益包括實收資本和股利，會計主體權益是指會計主體自己所產生的資金以及自己所要求的收益。2.資產負債表、利潤表、現金流量表結構的變化。按照以上的思路，資本來源有三類：負債、股東權益

18、和會計主體權益。那么資產負債表應該相應發(fā)生改變。原來資產負債表的右邊只有兩項：負債和股東權益。而原來的股東權益現在應該分為兩部分：股東權益和會計主體權益。下面就詳細分析股東權益和會計主體權益應該包括的具體項目。股東權益應該包括股本（實收資本）、應付股利以及股本（實收資本）溢價而形成的資本公積；負債應該不包括應付股利，其他的項目沒有什么變化，但是金額要重新計算。會計主體權益應該包括未分配利潤和各種公益金、公積金以及除了股本（實收資本）溢價

19、而形成的資本公積以外的其他資本公積，但是這里的未分配利潤是不包括股利的。在利潤表中，財務費用所包含的內容應該發(fā)生變化，目前的財務費用是指債務資金的財務費用，而現在應該增加一項權益資金的財務費用即股利。那么在后面的所有項目都應該重新計算，每一項計算出來的結果會比現在的金額要小一些。在現金流量表中，由于已經把所有者權益資金和債務資金看成是同一性質的資金，那么吸收投資所收到的現金和取得借款所收到的現金可以合在一起，稱為吸收權益資金所收到的現金