營改增對研發(fā)活動進項稅額抵扣的影響

1、“營改增營改增”對研發(fā)對研發(fā)活動活動進項稅額抵扣的影響進項稅額抵扣的影響B(tài)y未名明德合伙人施志群武禮斌為支持和鼓勵企業(yè)的技術創(chuàng)新和研發(fā)投入，作為“現(xiàn)代服務業(yè)”之一的研發(fā)服務被列入“營業(yè)稅改征增值稅”（“營改增”）的首批試點行業(yè)。隨著“營改增”在部分試點地區(qū)的推行，近期不斷有企業(yè)咨詢其從事研發(fā)活動所采購的機器設備或消耗的原材料對應的進項增值稅是否能夠抵扣。結合近期試點地區(qū)部分納稅人的咨詢，本文就研發(fā)活動進項稅額抵扣的相關問題及爭議進行了討

2、論和評析。一、一、企業(yè)企業(yè)內(nèi)部內(nèi)部研發(fā)活動的進項稅額抵扣問題研發(fā)活動的進項稅額抵扣問題“營改增”之前，企業(yè)為實施研發(fā)活動所采購的設備或消耗的原材料的抵扣問題，一直以來存在如下兩種主要的觀點及征管實踐：?進項稅額可以抵扣。該觀點認為，由于內(nèi)部研發(fā)活動主要是服務于企業(yè)的產(chǎn)品生產(chǎn)，研發(fā)活動應視為企業(yè)商品生產(chǎn)的必要環(huán)節(jié)。因生產(chǎn)的商品正常銷售后，能最終產(chǎn)生增值稅銷項稅額，根據(jù)增值稅的原理，其購進設備或消耗原材料所對應的進項稅額應允許其抵扣；?進項

3、稅額不能抵扣。該觀點認為，研發(fā)活動屬于創(chuàng)制無形資產(chǎn)的非增值稅應稅行為（營業(yè)稅應稅勞務），企業(yè)為從事研發(fā)活動所購買的設備或所消耗的材料、燃料和動力等所對應的增值稅進項稅額不能抵扣。由于研發(fā)服務被列入“營改增”的試點范圍，對試點企業(yè)而言，其為實施研發(fā)活動而購進研發(fā)設備或消耗原材料所對應的進項稅額的抵扣應不存在法律解釋上的障礙和爭議。但對于非試點制造企業(yè)的內(nèi)部研發(fā)活動而言，其進項稅額則可能面臨被稅務機關要求做進項轉(zhuǎn)出的稅務風險。尤其，當非試點

4、制造企業(yè)并未將研發(fā)的技術用于本企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，而是直接用于出售時，這種風險可能大大增加。二、二、獨立研發(fā)公司獨立研發(fā)公司研發(fā)活動的進項稅額抵扣問題研發(fā)活動的進項稅額抵扣問題具有獨立法人資格且以對外提供研發(fā)服務和或技術轉(zhuǎn)讓為主的非“營改增”企業(yè)，仍被視為營業(yè)稅納稅人，其購進研發(fā)設備或耗用的原材料所對應的增值稅金進項稅額不能抵扣。但如果該納稅人處于試點地區(qū)，且屬于“試點納稅人”，則其購進的研發(fā)設備或消耗的原材料所對應的進項稅額通?？梢詮匿N項

5、稅額中抵扣。相對于內(nèi)設研發(fā)機構，在試點地區(qū)成立獨立的研發(fā)公司，不但有利于大型制造業(yè)企業(yè)實現(xiàn)主業(yè)更聚焦，輔業(yè)更專業(yè)，而且可以抵扣研發(fā)設備采購或原材料消耗所對應的進項稅額，避免或降低制造企業(yè)內(nèi)部研發(fā)活動進項稅額不能抵扣的潛在風險。三、三、免稅研發(fā)活動對應的進項稅額不能抵扣免稅研發(fā)活動對應的進項稅額不能抵扣財稅字[1999]273號文規(guī)定，單位和個人從事技術轉(zhuǎn)讓、技術開發(fā)業(yè)務和與之相關的技術咨詢、技術服務業(yè)務取得的收入，免征營業(yè)稅。營改增的相

6、關試點措施對上述優(yōu)惠予以保留，即試點納稅人提供的技術轉(zhuǎn)讓、技術開發(fā)和與之相關的技術咨詢、技術服務可以享受免征增值稅的優(yōu)惠。同時，營改增試點辦法規(guī)定，納稅服務提供應稅服務適用免稅、減稅規(guī)定的，可以放棄免稅、減稅。納稅人放棄免稅、減稅后，36個月內(nèi)不得再申請免稅、減稅。試點納稅人的研發(fā)活動如享受增值稅免稅優(yōu)惠，其研發(fā)活動所對應的進項稅額不能從銷項稅額中抵扣。如納稅人研發(fā)活動對應的進項稅額較多，放棄免稅優(yōu)惠對納稅人更為有利，納稅人可以放棄享受

7、免稅優(yōu)惠。四、四、研發(fā)失敗是否需要研發(fā)失敗是否需要對研發(fā)活動的對研發(fā)活動的進項稅額進項稅額做轉(zhuǎn)出轉(zhuǎn)出處理處理增值稅相關規(guī)定要求，非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務所對應的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣，已抵扣的需要做轉(zhuǎn)出處理。與此類似，有試點地區(qū)的納稅人咨詢，如果研發(fā)失敗，研發(fā)活動所對應的進項稅額是否需要做轉(zhuǎn)出處理。我們認為，即使研發(fā)失敗，企業(yè)研發(fā)活動所對應的進項稅額也不應做進項稅額轉(zhuǎn)出處理。原因在于，研發(fā)失敗是研發(fā)這

8、種“創(chuàng)新”活動的內(nèi)在屬性。研發(fā)活動的創(chuàng)新特性，決定了“研發(fā)失敗”在研發(fā)活動中是必不可免且經(jīng)常發(fā)生。由于正常的研發(fā)失敗所造成的研發(fā)設備或原材料消耗損失，屬于正常損失，其對應的進項稅額應允許其抵扣。而且，從總體產(chǎn)業(yè)政策及國家鼓勵研發(fā)和創(chuàng)新的角度而言，允許在研發(fā)失敗情況下研發(fā)活動所對應的進項稅額抵扣也更為符合國家的政策導向。國家稅務總局出臺的研發(fā)費用加計扣除和高新技術企業(yè)15%所得稅率政策完全能夠證明國家對企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新活動的支持。更多營改增資