《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》二十二租賃

1、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2008)》第二十二章租賃1第二十二章第二十二章租賃租賃第一節(jié)第一節(jié)租賃概述租賃概述租賃業(yè)務(wù)作為企業(yè)融資的重要形式，需求日益增長(zhǎng)，越來(lái)越多的企業(yè)通過(guò)租賃的形式獲取相關(guān)資產(chǎn)的使用權(quán)。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)租賃準(zhǔn)則）規(guī)范了租賃業(yè)務(wù)的確認(rèn)、計(jì)量以及相關(guān)信息的披露。租賃，是指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人，以獲取租金的協(xié)議。租賃的主要特征是，在租賃期內(nèi)轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的使用權(quán)，而不是轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的所有權(quán)

2、，這種轉(zhuǎn)移是有償?shù)?，取得使用?quán)以支付租金為代價(jià)。某些情況下，企業(yè)簽署的協(xié)議所包含的交易雖然未采取租賃的法律形式，但該交易或交易的組成部分就經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而言屬于租賃業(yè)務(wù)。確定一項(xiàng)協(xié)議是否屬于或包含租賃業(yè)務(wù)，應(yīng)重點(diǎn)考慮以下兩個(gè)因素：一是履行該協(xié)議是否依賴(lài)某特定資產(chǎn)；哦是協(xié)議是否轉(zhuǎn)移了資產(chǎn)的使用權(quán)。屬于租賃業(yè)務(wù)的，按租賃準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；其他部分按相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理。采取租賃的法律形式的一系列交易，企業(yè)應(yīng)當(dāng)判斷其是否相關(guān)聯(lián)，是否應(yīng)當(dāng)作為一項(xiàng)交易進(jìn)行

3、處理。企業(yè)進(jìn)行判斷時(shí)，如果不把這一系列交易作為一個(gè)整體就無(wú)法理解其總體經(jīng)濟(jì)影響，那么，該涉及租賃法律形式的一系列交易是相關(guān)聯(lián)的，應(yīng)當(dāng)作為一項(xiàng)交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。GMZ一、租賃的相關(guān)概念一、租賃的相關(guān)概念（一）租賃期，是指租賃協(xié)議規(guī)定的不可撤銷(xiāo)的租賃期間。如果承租人有權(quán)選擇續(xù)租該資產(chǎn)，并且在租賃開(kāi)始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)，不論是否再支付租金，續(xù)租期也包括在租賃期之內(nèi)。（二）租賃開(kāi)始日，是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要條款作出

4、承諾日中的較早者。在租賃開(kāi)始日，承租人和出租人應(yīng)當(dāng)將租賃認(rèn)定為融資租賃或經(jīng)營(yíng)租賃，并確定在租賃期開(kāi)始日應(yīng)確認(rèn)的金額。（三）租賃期開(kāi)始日，是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期，表明租賃行為的開(kāi)始。在租賃期開(kāi)始日，承租人應(yīng)當(dāng)對(duì)租入資產(chǎn)、最低租賃付款額和未確認(rèn)融資費(fèi)用進(jìn)行初始確認(rèn)；出租人應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收融資租賃款、未擔(dān)保余值和未實(shí)現(xiàn)融資收益進(jìn)行初始確認(rèn)。（四）擔(dān)保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值；就出租人而言，

5、是指就承租人而言的擔(dān)保余值加上與獨(dú)立于承租人和出租人的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。其中，資產(chǎn)余值是指在租賃開(kāi)始日估計(jì)的租賃期屆滿(mǎn)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。為了促使承租人謹(jǐn)慎地使用租賃資產(chǎn)，盡量減少出租人自身的風(fēng)險(xiǎn)和損失，租賃協(xié)議有時(shí)要求承租人或與其有關(guān)的第三方對(duì)租賃資產(chǎn)的余值進(jìn)行擔(dān)保，此時(shí)的擔(dān)保余值是針對(duì)承租人而言的。除此以外，擔(dān)保人還可能是獨(dú)立于承租人和出租人的第三方，如擔(dān)保公司，此時(shí)的擔(dān)保余值是針對(duì)出租人而言的。（五）未擔(dān)保余值，指租賃資產(chǎn)余

6、值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值以后的資產(chǎn)余值。對(duì)出租人而言，如果租賃資產(chǎn)余值中包含未擔(dān)保余值，表明這部分余值的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并沒(méi)有轉(zhuǎn)移，其風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)由出租人承擔(dān)，因此，未擔(dān)保余值不能作為應(yīng)收融資租賃款的一部分。（六）最低租賃付款額，是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(xiàng)（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值，但是，出租人支付但可退還的稅金不包括在內(nèi)?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2008)》第二十二章租

7、賃3第二節(jié)第二節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理承租人的會(huì)計(jì)處理一、承租人對(duì)融資租賃的處理一、承租人對(duì)融資租賃的處理（一）租賃期開(kāi)始日在租賃期開(kāi)始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。承租人在計(jì)算最低租賃付款額的現(xiàn)值時(shí)，如果知悉出租人的租賃內(nèi)含利率，應(yīng)當(dāng)采用出租人的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃合同規(guī)定的利率作為折

8、現(xiàn)率。如果出租人的租賃內(nèi)含利率和租賃合同規(guī)定的利率均無(wú)法知悉，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。其中，租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開(kāi)始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率。初始直接費(fèi)用是指在租賃談判和簽訂租賃合同的過(guò)程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的費(fèi)用。承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，通常有印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、談判費(fèi)等。承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值。(

9、例22—1)205年12月1日，甲公司與乙公司簽訂了一份租賃合同，向乙公司租入塑鋼機(jī)一臺(tái)。合同主要條款如下：1租賃標(biāo)的物：塑鋼機(jī)。2起租日：206年1月1日。3租賃期：206年1月1日—208年12月31日，共36個(gè)月。4租金支付：自206年1月1日，每隔6個(gè)月于月末支付租金150000元。5該機(jī)器的保險(xiǎn)、維護(hù)等費(fèi)用均由甲公司負(fù)擔(dān)，估計(jì)每年約10000元。6該機(jī)器在205年12月1日的公允價(jià)值為700000元。7租賃合同規(guī)定的利率為7％

10、(6個(gè)月利率)(乙公司租賃內(nèi)含利率未知)。8甲公司在租賃談判和簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、差旅費(fèi)1000元。9該機(jī)器的估計(jì)使用年限為8年，已使用3年，期滿(mǎn)無(wú)殘值。承租人采用年限平均法計(jì)提折舊。10租賃期屆滿(mǎn)時(shí)，甲公司享有優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)該機(jī)器的選擇權(quán)，購(gòu)買(mǎi)價(jià)為100元，估計(jì)該日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值為80000元。11207年和208年兩年，甲公司每年按該機(jī)器所生產(chǎn)的產(chǎn)品——塑鋼窗戶(hù)的年銷(xiāo)售收入的5％向乙公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入。會(huì)

11、計(jì)處理——承租人(甲公司)：第一步，判斷租賃類(lèi)型本例存在優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)，優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)價(jià)100元遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值80000元，所以在租賃開(kāi)始日，即205年12月1日就可合理確定甲公司將會(huì)行使這種選擇權(quán)，符合第2條判斷標(biāo)準(zhǔn)；另外，最低租賃付款額的現(xiàn)值為715116.6元(計(jì)算過(guò)程見(jiàn)后)大于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的90％即630000元(700000元90％)，符合第4條判斷標(biāo)準(zhǔn)。所以這項(xiàng)租賃應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。第二步，計(jì)算租賃開(kāi)始