基于作業(yè)成本法的第三方物流企業(yè)成本核算研究

1、<p>　　基于作業(yè)成本法的第三方物流企業(yè)成本核算研究</p><p>　　摘要：第三方物流企業(yè)是為客戶提供部分或全部物流功能服務(wù)的外部提供者。近幾年來(lái)，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)，第三方物流企業(yè)的數(shù)量也迅速增加，行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，第三方物流企業(yè)之間所提供的服務(wù)具有同質(zhì)性，只能選擇低成本戰(zhàn)略。但是，物流企業(yè)通常借用一般制造企業(yè)成本核算方法，費(fèi)用分配方法簡(jiǎn)單粗放，成本信息相關(guān)性不強(qiáng)。因而結(jié)合物流企業(yè)特點(diǎn)，引入作業(yè)

2、成本法，才能使物流企業(yè)成本管理有所突破。本文分析了當(dāng)前第三方物流企業(yè)成本核算的現(xiàn)狀和存在的問(wèn)題，提出了第三方物流企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法開(kāi)展成本核算的思路。 </p><p>　　關(guān)鍵詞：第三方物流 作業(yè)成本法 成本核算 </p><p>　　一、物流企業(yè)成本管理現(xiàn)狀及存在的問(wèn)題 </p><p>　?。ㄒ唬┏杀竞怂闩c成本管理脫節(jié)。我國(guó)的第三方物流企業(yè)大多是由過(guò)去的倉(cāng)儲(chǔ)、

3、運(yùn)輸企業(yè)轉(zhuǎn)化而來(lái)，習(xí)慣上沿襲了傳統(tǒng)的成本核算方法，以部門為基礎(chǔ)，以最終產(chǎn)品為成本核算對(duì)象。但是，物流需要多個(gè)部門協(xié)作完成，物流企業(yè)所提供的物流服務(wù)目前主要由七個(gè)基本作業(yè)構(gòu)成，分別是運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)、裝卸搬運(yùn)、配送、包裝、流通加工、信息服務(wù)等，構(gòu)成了一個(gè)完整的作業(yè)鏈，作業(yè)考核的重要性凸顯，但是傳統(tǒng)成本核算拘泥于部門責(zé)任成本，成本核算與管理脫節(jié)，無(wú)法建立責(zé)、權(quán)、利相統(tǒng)一的成本責(zé)任制，無(wú)法調(diào)動(dòng)成本管理的積極性和主動(dòng)性。 </p>&l

4、t;p>　?。ǘ┏杀拘畔⑴で?，決策相關(guān)性不強(qiáng)。目前第三方物流企業(yè)成本核算存在的最大問(wèn)題是缺少有效的成本核算體系來(lái)支持企業(yè)經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)決策。物流成本以間接費(fèi)用為主，費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)的選擇是關(guān)鍵。營(yíng)運(yùn)間接費(fèi)用包括運(yùn)輸車輛的運(yùn)營(yíng)、維護(hù)、折舊費(fèi)，倉(cāng)庫(kù)的折舊，裝卸、搬運(yùn)、升降設(shè)備的折舊、維修，水、電、保安、物業(yè)管理及信息系統(tǒng)的開(kāi)發(fā)維護(hù)等等發(fā)生的費(fèi)用。而且物流企業(yè)也在不斷地進(jìn)行業(yè)務(wù)創(chuàng)新，多客戶運(yùn)作能夠使物流企業(yè)實(shí)現(xiàn)低成本運(yùn)作，在客戶中分享資源。然

5、而多客戶的整合使運(yùn)作的復(fù)雜性大大加強(qiáng)，費(fèi)用的分配也隨之變得很復(fù)雜。目前大部分物流企業(yè)仍然采用傳統(tǒng)成本核算方法，以單一的產(chǎn)品重量為依據(jù)，使件數(shù)少、重量大的物流合同成本高，而件數(shù)多、配送過(guò)程復(fù)雜的物流合同分配的成本偏低，嚴(yán)重扭曲了不同物流合同之間的成本，無(wú)法對(duì)產(chǎn)品決策提供服務(wù)。 </p><p>　　二、物流企業(yè)作業(yè)成本的提出 </p><p>　　物流作業(yè)是由一系列相互獨(dú)立的單個(gè)服務(wù)合同所構(gòu)

6、成的作業(yè)集合，且各服務(wù)合同之間的差異較大，個(gè)性化強(qiáng)，需要選擇一種適當(dāng)?shù)某杀竟芾砟Ｊ絹?lái)應(yīng)對(duì)，作業(yè)成本管理模式便是物流企業(yè)成本管理的必然選擇。 </p><p>　?。ㄒ唬┯欣谔岣叱杀拘畔⒌臎Q策相關(guān)性。作業(yè)成本法是針對(duì)成本信息決策相關(guān)性消失而提出來(lái)的，物流企業(yè)也需要成本信息系統(tǒng)為決策服務(wù)，如物流作業(yè)的購(gòu)買，物流合同報(bào)價(jià)等，都離不開(kāi)成本信息的支持。與傳統(tǒng)成本法相比，作業(yè)成本法把作業(yè)嵌入成本核算系統(tǒng)，也就是說(shuō)比傳統(tǒng)成本

7、核算法多了一個(gè)作業(yè)環(huán)節(jié)，建立起了產(chǎn)品與成本之間的因果關(guān)系。 </p><p>　?。ǘ┥罨杀痉治?。作業(yè)成本法不僅僅是一種成本核算方法，而且成為一個(gè)成本管理工具。首先可以與價(jià)值鏈管理結(jié)合，但從成本控制角度來(lái)講，作業(yè)成本法的著眼點(diǎn)是分析物流成本發(fā)生的前因后果，通過(guò)對(duì)所有物流作業(yè)活動(dòng)進(jìn)行動(dòng)態(tài)跟蹤反映，充分發(fā)揮決策、計(jì)劃和控制作用，不斷提高物流企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。即作業(yè)成本法從傳統(tǒng)成本層面深入到作業(yè)層面，在成本及其原因之

8、間建立對(duì)應(yīng)關(guān)系，著重分析資源、作業(yè)和產(chǎn)出三者的關(guān)系，以確定資源的消耗是否合理，作業(yè)的發(fā)生是否必要并評(píng)價(jià)作業(yè)的有效性及價(jià)值。 </p><p>　?。ㄈ┳鳂I(yè)成本法拓展性比較好。作業(yè)成本是一個(gè)復(fù)雜的成本系統(tǒng)，需要企業(yè)投入巨大的物力和財(cái)力，需要計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)的支持，所以，僅僅將其定位于成本核算是得不償失的。事實(shí)上，作業(yè)成本法是制造環(huán)境變化的產(chǎn)物，其最初的動(dòng)因只是為了解決制造環(huán)境變化后產(chǎn)品成本信息失真問(wèn)題，后來(lái)與價(jià)值鏈

9、管理結(jié)合，被提升至企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的層次，從而成為企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的工具。作業(yè)成本多了一個(gè)成本核算環(huán)節(jié)，使其有了一個(gè)接口，可以與作業(yè)分析、價(jià)值鏈管理相結(jié)合，從而擴(kuò)展為一個(gè)成本管理工具。這是傳統(tǒng)成本法所不具備的。 </p><p>　　作業(yè)成本法以作業(yè)為基礎(chǔ)，通過(guò)對(duì)作業(yè)及作業(yè)成本的確認(rèn)、計(jì)量，最終計(jì)算出產(chǎn)品成本。因而利用作業(yè)成本信息，可以對(duì)所有產(chǎn)品成本進(jìn)行作業(yè)追蹤分析，從而優(yōu)化“作業(yè)鏈”，提升顧客價(jià)值。根據(jù)波特的價(jià)

10、值鏈理論，價(jià)值活動(dòng)是企業(yè)從事的在經(jīng)濟(jì)上和技術(shù)上有明確界限的各項(xiàng)活動(dòng)，它們是創(chuàng)造對(duì)買方有價(jià)值的產(chǎn)品的基礎(chǔ)，這些相互聯(lián)系的價(jià)值活動(dòng)共同作用為企業(yè)創(chuàng)造利潤(rùn)，從而形成企業(yè)的價(jià)值鏈。價(jià)值鏈理論的核心是價(jià)值鏈分析，通過(guò)它能夠全面了解企業(yè)價(jià)值活動(dòng)對(duì)產(chǎn)品利潤(rùn)的貢獻(xiàn)，有利于培育企業(yè)持續(xù)降低成本的能力。按照作業(yè)鏈管理的觀點(diǎn)，商品的生產(chǎn)和供應(yīng)過(guò)程是由作業(yè)鏈構(gòu)成的，作業(yè)鏈形成的過(guò)程，也就是價(jià)值鏈形成的過(guò)程，所以作業(yè)鏈也可以稱為價(jià)值鏈。但是，由于并非所有的作業(yè)都

11、創(chuàng)造價(jià)值，因此，價(jià)值鏈管理的任務(wù)是盡可能消除無(wú)效作業(yè)，從而增進(jìn)顧客的價(jià)值?？梢?jiàn)，價(jià)值鏈與作業(yè)鏈具有很強(qiáng)的相關(guān)性，作業(yè)管理是以價(jià)值鏈管理為導(dǎo)向的，價(jià)值鏈管理能夠協(xié)調(diào)、組織企業(yè)內(nèi)部的各種作業(yè)，從而形成較為理想的作業(yè)鏈。同時(shí)，價(jià)值鏈管理以作業(yè)管理為基礎(chǔ)，價(jià)值鏈管理必然要求以作業(yè)成本核算信息為分析基礎(chǔ)。 </p><p>　　三、物流企業(yè)作業(yè)成本系統(tǒng)架構(gòu) </p><p>　　根據(jù)作業(yè)成本法的思想

12、：產(chǎn)品驅(qū)動(dòng)作業(yè)，作業(yè)消耗資源，即生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的發(fā)生，作業(yè)導(dǎo)致成本的發(fā)生。因此，整個(gè)成本計(jì)算程序?yàn)椋喊严牡慕?jīng)濟(jì)資源分配給各作業(yè)，再將作業(yè)成本分配給各服務(wù)合同成本。 </p><p>　?。ㄒ唬┏杀竞怂銓?duì)象的確定。第三方物流企業(yè)為生產(chǎn)企業(yè)或其他物流服務(wù)使用者提供服務(wù)時(shí)，一般都要簽訂物流服務(wù)合同，每一份合同都有不同的服務(wù)內(nèi)容和服務(wù)方式。與制造企業(yè)類似，物流企業(yè)簽訂一次服務(wù)合同就等同于制造企業(yè)生產(chǎn)一種產(chǎn)品，同時(shí)，第三方

13、物流企業(yè)在對(duì)外報(bào)價(jià)時(shí)，也需要參考該合同的成本信息，所以，第三方物流企業(yè)以物流服務(wù)合同作為成本計(jì)算對(duì)象是最適宜的。 </p><p>　?。ǘ﹦澐肿鳂I(yè)，建立作業(yè)成本庫(kù)。作業(yè)是企業(yè)提供產(chǎn)品或勞務(wù)過(guò)程中的各個(gè)工作程序或工作環(huán)節(jié)，即組織內(nèi)為了某種目的所進(jìn)行的消耗人力、技術(shù)、原材料、方法和環(huán)境等資源的活動(dòng)。物流作業(yè)是對(duì)物質(zhì)資料實(shí)體的物理性轉(zhuǎn)移。物流作業(yè)包括運(yùn)輸、儲(chǔ)存、包裝、裝卸搬運(yùn)、流通加工、信息處理等作業(yè)。物流作業(yè)是跨

14、職能部門的，當(dāng)然也可能是一個(gè)職能部門包含好幾項(xiàng)作業(yè)。如果可能的話，企業(yè)有必要對(duì)傳統(tǒng)的職能部門設(shè)置方式進(jìn)行改造，按業(yè)務(wù)設(shè)置職能部門，以便于將作業(yè)考核與部門考核相統(tǒng)一，使作業(yè)成本核算與責(zé)任會(huì)計(jì)相銜接。物流作業(yè)的劃分要考慮企業(yè)管理對(duì)成本信息的要求，同時(shí)要遵循成本效益原則，然后將同質(zhì)作業(yè)構(gòu)造為作業(yè)中心。設(shè)置作業(yè)中心會(huì)計(jì)科目，歸集同類作業(yè)成本費(fèi)用。作業(yè)成本法的核算環(huán)節(jié)增加、分配方法多樣化，這就需要電子會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的支持。 　　成本庫(kù)按作業(yè)中心設(shè)

15、置，每個(gè)成本庫(kù)匯集各作業(yè)中心引發(fā)的成本。成本庫(kù)是按照某一成本動(dòng)因解釋其成本變動(dòng)的，因而成本動(dòng)因的選擇是劃分作業(yè)的基礎(chǔ)。成本動(dòng)因的選擇可以從兩個(gè)方面來(lái)考慮：一是作業(yè)的層次，二是驅(qū)動(dòng)的特點(diǎn)。作業(yè)層次是指作業(yè)概念中的單位級(jí)作業(yè)、批別級(jí)作業(yè)、產(chǎn)品級(jí)（物流服務(wù)合同）和能量級(jí)（管理級(jí)）作業(yè)。</p><p>　　作業(yè)成本動(dòng)因選定后，就可以按照同質(zhì)的成本動(dòng)因?qū)⑾嚓P(guān)的成本歸集起來(lái)，有幾個(gè)成本動(dòng)因就建立幾個(gè)成本庫(kù)，并按照多個(gè)成本動(dòng)

16、因分配間接費(fèi)用。 </p><p>　?。ㄈ┐_認(rèn)資源動(dòng)因，核算作業(yè)成本。資源動(dòng)因是指資源被各作業(yè)消耗的原因，是度量作業(yè)對(duì)于資源需求強(qiáng)度和頻率的標(biāo)準(zhǔn)，是把資源成本轉(zhuǎn)化為作業(yè)的直接依據(jù)。以訂單處理作業(yè)為例，訂單作業(yè)消耗的資源有人工費(fèi)、電費(fèi)、文印費(fèi)、電話費(fèi)、折舊費(fèi)等。其中人工費(fèi)用可以直接歸入訂單處理作業(yè)，電費(fèi)則根據(jù)用電量攤?cè)胱鳂I(yè)成本。這里的用電量即電力費(fèi)用的資源動(dòng)因。對(duì)資源動(dòng)因進(jìn)行成本分析具有重要的意義，它有助于發(fā)現(xiàn)

17、問(wèn)題和改進(jìn)作業(yè)效率。例如，可將本企業(yè)的作業(yè)與同行業(yè)類似作業(yè)進(jìn)行比較，尋求提高作業(yè)效率的途徑，如可通過(guò)減少作業(yè)人數(shù)、降低作業(yè)時(shí)間、提高設(shè)備利用率等措施來(lái)減少資源消耗，從而提高作業(yè)效率，降低產(chǎn)品或者服務(wù)成本。 </p><p>　?。ㄋ模┐_定作業(yè)動(dòng)因，核算產(chǎn)品（服務(wù)）成本。資源費(fèi)用歸集到作業(yè)成本庫(kù)后，接著需要做的工作是如何把作業(yè)成本庫(kù)中的資源費(fèi)用進(jìn)一步分?jǐn)偨o各成本核算對(duì)象，其中的橋梁是作業(yè)動(dòng)因。作業(yè)動(dòng)因指的是作業(yè)被消

18、耗的直接原因，是度量成本對(duì)象對(duì)于作業(yè)需求的強(qiáng)度和頻率的標(biāo)準(zhǔn)，是把作業(yè)成本分配到成本對(duì)象的依據(jù)。例如物流合同地運(yùn)輸作業(yè)的消耗取決于運(yùn)輸距離和貨物的重量，因此，物流合同分配運(yùn)輸作業(yè)的動(dòng)因可以是運(yùn)輸距離與貨物重量的乘積（公里/噸）。作業(yè)動(dòng)因的劃分還要考慮管理的需要。比如，在確定運(yùn)輸作業(yè)動(dòng)因時(shí)，應(yīng)該選擇運(yùn)輸噸數(shù)而不是司機(jī)工作時(shí)間，這樣就可以規(guī)避支付冗員費(fèi)用和消極怠工費(fèi)用。 </p><p>　　四、物流企業(yè)作業(yè)成本法釋例

19、 </p><p>　　例：ABC物流公司下設(shè)有行政、運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)、裝卸、配送等職能部門，本月該公司與客戶簽訂了甲乙兩份物流運(yùn)輸合同，合同標(biāo)的都是將60 000件電器元件從武漢運(yùn)送到蘇州。甲合同約定：60 000件貨物暫時(shí)運(yùn)入本公司設(shè)在武漢的倉(cāng)庫(kù)，然后每三天分送 6 000件至蘇州。乙合同約定：60 000件貨物分三次運(yùn)入本公司設(shè)在武漢的倉(cāng)庫(kù)，然后每天運(yùn)送2 000件至蘇州。如果按照作業(yè)成本法，物流成本可計(jì)算如下（

20、乙合同成本計(jì)算從略）： </p><p>　　第一步：確定成本計(jì)算對(duì)象。以每一份物流合同成本為成本核算對(duì)象。 </p><p>　　第二步，劃分作業(yè)，建立作業(yè)成本庫(kù)。本公司作業(yè)細(xì)分為行政、運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)、裝卸、貨運(yùn)代理、配送等作業(yè)。 </p><p>　　第三步，確定資源動(dòng)因，分配資源費(fèi)用。假設(shè)依據(jù)資源動(dòng)因?qū)Y源費(fèi)用進(jìn)行分配后，各作業(yè)庫(kù)成本分別為：行政部6 000元、運(yùn)

21、輸部30 000元、倉(cāng)儲(chǔ)部60 000元、裝卸部24 000元、貨代部4 000元、配送部76 000元。 </p><p>　　第四步：確定成本動(dòng)因。本公司資源消耗包括工資、燃料、輪胎、修理費(fèi)、折舊費(fèi)、養(yǎng)路費(fèi)等。行政作業(yè)的成本動(dòng)因?yàn)楹贤瑪?shù)2，運(yùn)輸作業(yè)為運(yùn)次4，倉(cāng)儲(chǔ)作業(yè)為每天平均件數(shù)40 000（1 200 000/30天），裝卸作業(yè)為件數(shù)120 000，貨代作業(yè)為次數(shù)4，配送作業(yè)為次數(shù)40。 </p>

22、;<p>　　第五步，核算合同成本。甲合同作業(yè)動(dòng)因?yàn)椋盒姓鳂I(yè)為合同數(shù)1，運(yùn)輸作業(yè)為運(yùn)次1，倉(cāng)儲(chǔ)作業(yè)為每天平均件數(shù)20 000（40 000/2），裝卸作業(yè)為件數(shù)60 000，貨代作業(yè)為次數(shù)1，配送作業(yè)為次數(shù)10。 </p><p>　　合同甲的成本=行政作業(yè)成本+運(yùn)輸作業(yè)成本+倉(cāng)儲(chǔ)作業(yè)成本+裝卸作業(yè)成本+貨代作業(yè)成本+配送作業(yè)成本=（6 000/2）×1+（30 000/4）×

23、1+（60 000/40 000）×20 000+（24 000/120 000）×60 000+（4 000/4）×1+（76 000/40）×10=3 000+7 500+30 000+12 000+1 000+19 000=72 500（元）。 </p><p><b>　　參考文獻(xiàn)： </b></p><p>　　1.任